深视监管第七十三期丨内部控制“失灵”引发上市公司连锁问题，夯实内控制度重点何在？-科研云

内部控制，是现代化企业管理的产物。2020年10月发布的《国务院关于进一步提高上市公司质量的意见》在规定提高上市公司质量的重要举措时，首先提出的即是规范公司治理和内部控制。

何为内部控制？根据《企业内部控制基本规范》，内部控制是由企业董事会、监事会、经理层和全体员工实施的、旨在实现控制目标的过程。而内部控制的目标是合理保证企业经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整，提高经营效率和效果，促进企业实现发展战略。其核心是单位内部建立的使各项业务活动互相联系、互相制约的措施、方法和规程。

在上市公司质量日益受到关注的当下，内部控制制度作为上市公司质量的“根基”，越发受到投资者关注。实践也表明，内部控制越健全且有效实施的企业，其经营业绩和发展质量越容易向好。

反之，内部控制制度出现缺陷，则可能会引发一系列问题。近年来，上市公司关联方资金占用、违规对外提供担保、对外投资子公司“失控”、上市公司账面资金“不翼而飞”等情况，往往是内部控制“失灵”所致。

内控失效引发公司乱象

据统计，深市2413家上市公司随2020年年报披露了内部控制自我评价报告，其中，90家公司认定内部控制存在缺陷，占比3.73%，共认定缺陷201个，平均每家公司存在2.23个缺陷事项。1,455家深市上市公司披露了内部控制鉴证或审计报告，其中59家公司被会计师出具了非标准无保留意见，占比约4%。

值得关注的是，这59家公司中，47家公司其财务报告被年审会计师出具了非标审计意见。可见，上市公司内部控制制度的严密程度直接决定着被审计单位提供的会计数据和其他经营资料的可靠性。

事实上，上市公司内部控制体系类似多米诺骨牌，其中一个环节出现问题，不仅影响财务报表真实性、准确性，还可能为违法违规行为提供可乘之机，严重的甚至可能引发毁灭性“爆雷”事件，影响上市公司健康发展和市场稳定运行。内控缺陷究竟有哪些表现形式，又会引致哪些风险，或许可通过“非标”意见的内部控制审计或鉴证报告一探究竟。

2018年以来，关联方资金占用和违规担保违规行为呈现抬头趋势，而其根本原因则是上市公司未能有效实施合理的职责分工制度、严格的审批检查制度、严密的保管保卫制度等，导致大股东和上市公司之间的“独立性”名存实亡，近20家公司的内控审计或鉴证报告非标意见涉及以上情况。深市主板公司ST星源，年审会计师发现公司在对外担保和关联方及关联交易内部控制上存在重大缺陷，导致截至2020年12月31日公司未经审议和披露即为实际控制人及其他关联方提供1.45亿元的担保。年审会计师最终对公司内部控制出具了否定意见的鉴证报告。

再者，存货、供应商管理、人力资源管理等方面内部控制存在缺陷，也是造成上市公司内部控制审计或鉴证报告被出具“非标意见”的重要原因。如*ST华英内部控制审计报告被出具无法表示意见，主要由于公司与货币资金、存货、其他应收款及借款相关的内部控制存在重大缺陷，会计师无法对已获取的审计证据的真实性、有效性进行评价。

对子公司失去控制也是一种常见的内控失效情形，新宏泽、ST顺利等公司皆因子公司失控被出具非标审计意见的内部控制审计或鉴证报告，背后则透露出相关公司未针对子公司建立有效的企业管理制度。

此外，信息披露内部控制不规范已成为近年来内控失效的新的表现形式。中潜股份、科融环境均涉及此类情形。更有甚者，内控失效已影响了公司正常开展经营业务。如*ST赛为，导致其内控鉴证报告被出具否定意见的事项多达8项，涉及公司经营的方方面面。

与此同时，实践中还存在个别内部控制鉴证报告意见恰当性存疑的情形。例如，有上市公司在资金支付审批、关联交易决策等方面存在控制缺陷，但年审会计师因为资金占用已解决出具了带强调事项段的无保留意见，却未见对控制缺陷在本年是否整改进行判断，意见恰当性存疑；再如个别公司货币资金、存货、其他应收款及借款相关的内部控制存在重大缺陷，年审会计师认为重大缺陷缺失存在，但以审计范围受限、无法判断已获取的审计证据是否充分、适当为由出具了无法表示意见，可能存在以无法表示意见代替否定意见的情形。

三大措施督促制度归位

企业在拓展市场，获得规模效益的同时，管理难度相应增大，内控制度不能被很好地执行，内控失效现象也时有发生，影响了企业提高经济效益，甚至侵害上市公司利益。加强企业的内部控制，夯实高质量发展的根基，是当前亟待解决的问题，这也是证监会“提高上市公司质量”专项行动的重要内容。在市场人士看来，夯实内控制度还须从三方面发力。

首当其冲即是 “关键少数”归位尽责。大部分内控失效的案例中，都有控股股东、实际控制人、上市公司董监高等“关键少数”的身影。“关键少数”在内控有效性等方面发挥着至关重要的作用，是内控制度“形”“神”兼备的关键因素，是内控有效执行的坚实保障。

一方面，“关键少数”应当真正具有合规运作、勤勉尽责的理念，正确认识、自觉承担其作为上市公司“关键少数”的社会责任及法定义务。*ST跨境，其董事就在《关于无法保证公司2020年年度报告、2021年第一季度报告内容真实、准确、完整的说明》中主动揭示公司存在财务管理混乱、公司管理层未能提供处置部分库存商品的原始资料及其有效的授权审批文件等方面问题。另一方面，制度建设也应该及时跟进，压实、压细“关键少数”责任。21世纪经济报道关注到，注册制改革后的《创业板股票上市规则》设立专门章节对公司治理予以集中规范，进一步细化“关键少数”忠实勤勉的要求，强化义务责任。

其次是提高上市公司对内部控制相关信息披露的重视程度，并切实督促中介机构履行“看门人”责任。目前，上市公司日常信息披露以交易、关联交易、经营业绩等事项为主，公司治理和内部控制相关信息主要在定期报告中进行例行披露，同时，上市公司往往不愿意“自曝家丑”，担心乱象一旦披露出来引发股价下跌等影响，导致不能形成较好的市场约束。

例如*ST金刚，证监会于近日向公司及相关人员出具《行政处罚及市场禁入事先告知书》，因公司涉嫌存在虚增收入、利润，未按规定披露非经营性占用资金关联交易和对外担保等违规情形，2016年至2019年年度报告存在重大遗漏和虚假记载，但公司在相关年度《内部控制评价报告》均披露相关报告期内自身不存在内部控制重大缺陷、重要缺陷，相关披露流于形式。

业内人士呼吁，应进一步提高上市公司自身对内部控制相关信息披露的重视程度，不仅在定期报告中披露，更有必要在内部控制相关缺陷发生、发现时及时披露并说明整改措施，加强市场监督；与此同时，中介机构应勤勉尽责，秉承良好的职业素养，发表恰当的鉴证意见，并督促上市公司如实披露自身存在的内部控制缺陷信息，促进内部控制有效执行。

再次是奖优罚劣，不断提高内部控制质量和公司治理水平。事实上，监管部门对内部控制相关的违法违规行为一直秉承“零容忍”态度。据统计，仅2020年，深交所即对124项公司治理、内部控制违规事项进行了处分，如存在大额资金占用和财务造假行为的藏格控股，交易所于2019年9月、2020年12月两次对公司给予公开谴责的处分，同时公开认定公司实际控制人、时任董事长肖某和时任董事兼副总经理吴某分别于五年内、三年内不适合担任上市公司“董监高”。与此同时，内部控制质量较高的上市公司，可在信息披露考核、资本运作等方面获得更大支持。

当然，提升上市公司内部控制质量并非一蹴而就，而是一项系统性工程，需要建立合理的制度并持续有效执行，也需要市场各方共用引导和督促。有健全有效的内部控制作为“根基”，提升上市公司质量才能真正“水到渠成”。

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